Şüpheli Hale Geldiği Hesap Döneminde Karşılık Ayrılmayan Alacaklar İçin Daha Sonraki Dönemlerde Karşılık Ayrılması Mümkün Değildir

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, şirketinizin daha önceki yıllara ait, tahsil kabiliyetini yitirmiş bir çok firmadan alacakları bulunduğunu, bu alacaklarınızın karşılıklarını ayırıp gider olarak kaydetmek istediğinizi ancak; alacağın şüpheli hale gelmesi ve gider kaydetme konusunda uygulamada dönemsellik kavramı gereği tereddütler bulunduğunu, söz konusu alacaklar için tahsil edilme imkanı olduğundan bugüne kadar hiç bir hukuki işlem başlatılmadığını, hukuki işlem başlatılmasından sonra, alacağın hangi döneme ait olduğunun önemi olmaksızın hem fatura bedeline hem de katma değer vergisine karşılık ayrılıp gider olarak yazılıp yazılmayacağı, dava ve icra takibine değmeyecek alacak tutarının nasıl belirleneceği ile firmanın kapanmış olmasından dolayı ilgili yazının muhatabına ulaşmaması durumunda ilgili alacaklara karşılık ayrılıp ayrılmayacağı hususlarında Başkanlığımızdan görüş talep edilmektedir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde, kurumlar vergisinin mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safı kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safî kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 38 inci maddesinde ise; “Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet farktır. Bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce:

1. İşletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir;

2. İşletmeden çekilen değerler ise farka ilave olunur.

Ticari kazancın bu suretle tesbit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulur.” hükümlerine yer verilmiştir.

Ticari kazancın tespitinde iki temel ilke geçerlidir. Bunlar “dönemsellik” ve “tahakkuk esası” ilkeleridir. Tahakkuk esası ilkesinde, gelir veya giderin miktar ve mahiyet itibariyle kesinleşmiş olması, yani geliri veya gideri doğuran işlemin tekemmül etmesinin yanı sıra, bu işlemin miktarının ve işlemden kaynaklanan alacağın veya borcun ödeme şartlarının da belirlenmiş olması gereklidir. Dönemsellik ilkesi ise, bu gelir veya giderin ilgili olduğu döneme intikalinin sağlanmasıdır. Dönemsellik, tahakkuk etmiş bir gelir veya gider için söz konusudur.

Bu esaslar dikkate alındığında, bir gelir veya gider unsurunun, özel bir düzenleme olmadığı sürece mahiyet ve tutar itibariyle kesinleştiği dönem kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir.

Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesinde; “Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla;

1. Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar;

2. Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar;

şüpheli alacak sayılır.

Yukarıda yazılı şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir.

Bu karşılığın hangi alacaklara ait olduğu karşılık hesabında gösterilir. Teminatlı alacaklarda bu karşılık teminattan geri kalan miktara inhisar eder.

Şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar-zarar hesabına intikal ettirilir.” hükümleri yer almaktadır.

Bu hükümlere göre, ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla; dava ve icra safhasında bulunan alacaklarla, yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş olan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar şüpheli alacak sayılmakta, bu şartlardan herhangi birinin mevcut olmaması durumunda ise şüpheli alacak kaydına imkân bulunmamaktadır.

Ayrıca, bir alacağın dava veya icra safhasında olduğunun kabulü için mahkemeye dava veya icra merciine takip için dilekçe verilmiş olması, ancak gerek mahkemeye gerek icra merciine yapılan başvuruların ciddiyetle takip edilmesi gerekmektedir. Bunun yanı sıra, mezkûr maddenin birinci fıkrasının (2) numaralı bendi kapsamında karşılık ayrılabilmesi için, ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla alacağın; hem yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş olması hem de bu alacağın dava ve icra takibine değmeyecek ölçüde “küçük alacak” olması gerekir. Dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacakların tespiti açısından ise dava edilecek alacak için avukatlık ücreti, yargı harcı, notere yapılacak ödemeler ile posta giderleri toplamı dikkate alınarak hesaplanan tahmini dava maliyeti ile alacak tutarının kıyaslanması sonucunda, tahmini dava maliyetinin alacaktan daha büyük olması halinde, borçlunun noter vasıtasıyla protesto edilmesi veya borcun (3. kişilere ispat açısından kanaat verici belge olacak şekilde) bir yazı ile istenmesi ve protestonun ya da yazının muhatabına ulaşmış olması icap etmektedir.

Öte yandan, mezkûr maddede “yazı ile isteme” herhangi bir şekil şartına veya borcun istenilmesine ilişkin yazıların taahhütlü olarak gönderilmesi şartına bağlanmamakla birlikte, mezkûr madde uygulamasında, şüpheli alacak karşılığı ayırabilmek için dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacakların “yazı ile borcun bir defadan fazla istenmiş” olması şartının sağlanmış sayılması için, yazının;

• Farklı günlerde muhatabına bir defadan fazla ulaşmış olması,
• Borçlunun kendisine veya hukuken teslim alabilecek şahıslara tebliğ edilmiş olması,
• Mezkur Kanunun 323 üncü maddesinin uygulamasına mahsus olması,
• Özel kargo şirketi vasıtasıyla gönderilmesinin posta mevzuatına aykırılık teşkil etmemesi

hususları aranmakta ve bunların varlığına bağlı olarak, borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar için şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmaktadır. Ayrıca bu durumda, yazının kime ve hangi tarihte tebliğ edildiğini tevsik eden evrakın zamanaşımı süresince muhafaza edilmesi icap etmektedir.

Bunun yanı sıra, 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin “V. Katma Değer Vergisi İçin Şüpheli Alacak Karşılığı Ayrılması” başlıklı bölümünde, Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesinde yer alan şartların mevcut olması, alacağın ilgili dönemin kayıtlarına girmesi ve katma değer vergisi beyannamelerinde beyan edilmesi halinde katma değer vergisinden kaynaklanan alacak için şüpheli alacak karşılığı ayrılabilmesinin mümkün olacağı açıklanmıştır.

Buna göre, şirketiniz tarafından, ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili alacaklarınız (KDV’den kaynaklananlar dahil) bakımından, dava veya icra takibine konu edilenler için dava/icra takibine başlanıldığı, dava/icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar için ise borcun istenmesine ilişkin yazının muhatabına bir defadan fazla ulaşmış olması halinin tarafınızca yukarıda belirtilen kapsamda vuku bulduğu/tevsik edildiği hesap döneminde şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmakta olup, yukarıda belirtilen şartların sağlanamadığı alacaklarınız için şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmamaktadır.

Diğer taraftan, şüpheli alacaklar için öngörülen şartların sağlandığı hesap döneminde karşılık ayrılması gerekmekte olup, şüpheli hale geldiği hesap döneminde karşılık ayrılmayan alacaklar için daha sonraki dönemlerde karşılık ayrılması mümkün olmamaktadır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.